稅收，是所有養老機構最為關注的事項之一，在養老機構普遍盈利難的當下，養老機構稅收政策的每一次調整都牽動著經營者的神經，因為這事關每個經營者的“錢袋子”。
2019年4月，國務院辦公廳出臺《關於推進養老服務發展的意見》（國辦發〔2019〕5號），文件明確指出要“減輕養老服務稅費負擔”。那麼，目前養老機構的稅收優惠措施都有哪些？營利性養老機構與非營利性養老機構的稅收政策有何區別？養老機構合規經營，如何做到納稅申報？接下來我們詳細解析。
PART 1
養老機構稅收優惠措施
養老服務機構稅收優惠政策涉及增值稅、房產稅、城鎮土地使用稅、企業所得稅、個人所得稅以及耕地佔用稅。
1.增值稅
養老服務機構提供服務收入免徵增值稅。
關於免徵增值稅，我們需要重點講清楚兩個問題：
第一個問題，“養老機構”的範圍如何界定？
《營業稅改徵增值稅試點過渡政策的規定（財稅〔2016〕36號印發）》明確，養老機構提供的養老服務免徵增值稅。（財稅〔2016〕36號）附件3第一條第二項規定，“一、下列項目免徵增值稅（一）......（二）養老機構提供的養老服務。
最新發布的《關於明確養老機構免徵增值稅等政策的通知》（財稅〔2019〕20號）文件中對“養老機構”的範圍進行了重新界定：“一、《營業稅改徵增值稅試點過渡政策的規定》（財稅〔2016〕36號印發）第一條第（二）項中的養老機構，包括依照《中華人民共和國老年人權益保障法》依法辦理登記，並向民政部門備案的為老年人提供集中居住和照料服務的各類養老機構。”
新文件明確了享受免徵增值稅優惠政策的養老機構的註冊依據是《中華人民共和國老年人權益保障法》，而不是《養老機構設立許可辦法》，將位階提到了法律層級。
第二個問題，什麼是“養老服務”？
養老服務，是指上述養老機構按照民政部《養老機構管理辦法》（民政部令第49號）的規定，為收住的老年人提供的生活照料、康復護理、精神慰藉、文化娛樂等服務。
特別提示各位注意的是，養老機構的服務類型豐富多元，有著基礎的養老服務，也有著諸多增值服務、附加收費，其中僅僅基礎養老服務是可以享受免徵增值稅的優惠政策的，而增值服務、附加收費要區分類型，計算繳納增值稅。而不同的類型，所適用的稅率也不盡相同。
我們來舉一個簡單的例子：
真幸福養老院是依照《老年人權益保障法》註冊登記的養老機構，其在接收老人入住時，收取了如下費用：
（1）床位費：4000元/人/月
（2）照料護理服務費：4000元/人/月
（3）營養配餐費：1200元/人/月
（4）床上用品：300元/套
（5）入住體檢費：800元/人
同時，真幸福養老院還額外提供家屬陪護服務，家屬若需要留宿陪護，每人每夜500元。此外，如果家屬違反規定，在規定時間外探望、未經登記留宿等，每人每次罰款500元。
那麼問題來了：以上各項目，哪些免徵增值稅？哪些不免徵增值稅？適用哪一檔稅率？
（1）免稅項目：床位費、照料護理服務費、營養配餐
以上三項服務均屬於為老年人提供“生活照料”服務，屬於文件規定的“養老服務”，因此均可享受免稅政策，無須繳納增值稅。
因為這些項目免稅，如果養老機構購進了用於上述項目的貨物或服務，如床等，取得了增值稅專用發票，是無法抵扣相應的進項稅額的。
（2）床上用品費：不免徵增值稅，適用13%稅率
3月5日，國家提出要深化增值稅改革，將製造業等行業現行16%的增值稅稅率降至13%，將交通運輸業、建築業等行業現行10%稅率降至9%，而原6%一檔的稅率保持不變。
銷售床上用品不屬於養老服務，如果單獨收費並在會計上單獨核算的，需要按照銷售貨物的稅率——13%計算繳納增值稅。當然，在購進床上用品時，如果取得了增值稅專用發票，也可以抵扣相應的進項稅額。
提供床上用品，如果不單獨收費，而是和床位費合併在一起核算，則不需要繳納增值稅。
（3）入住體檢費：不免徵增值稅，適用6%稅率
原理同上，“入住體檢”≠“醫療看護”，不屬於養老服務，如果單獨收費並在會計上單獨核算，需要按照銷售服務的稅率——6%計算繳納增值稅。
（4）家屬臨時陪護費：不免增值稅，適用6%稅率
提供家屬臨時陪護服務，收取陪護費，同樣需要按照銷售服務的稅率——6%計算繳納增值稅。
（5）對家屬的“罰款”：免徵增值稅
養老機構不屬於行政機關，沒有罰款的行政處罰權，所以這裡提到的“罰款”，實際上是違約金性質，而違約金按照《增值稅暫行條例》的規定，屬於價外費用的性質。如果基礎業務是免稅的，價外費用同樣免稅。因此，對家屬的“罰款”無須繳納增值稅。
2.企業所得稅
符合非營利性組織條件的老年服務機構，取得的養老服務收入，暫免徵收企業所得稅。
《中華人民共和國企業所得稅法》第二十六條第四項規定，“企業的下列收入為免稅收入：（一）國債利息收入......（四）符合條件的非營利組織的收入。”
《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十四條規定，企業所得稅法第二十六條第（四）項所稱符合條件的非營利組織，是指同時符合下列條件的組織：
（一）依法履行非營利組織登記手續；
（二）從事公益性或者非營利性活動；
（三）取得的收入除用於與該組織有關的、合理的支出外，全部用於登記核定或者章程規定的公益性或者非營利性事業；
（四）財產及其孳息不用於分配；
（五）按照登記核定或者章程規定，該組織註銷後的剩餘財產用於公益性或者非營利性目的，或者由登記管理機關轉贈給與該組織性質、宗旨相同的組織，並向社會公告；
（六）投入人對投入該組織的財產不保留或者享有任何財產權利；
（七）工作人員工資福利開支控制在規定的比例內，不變相分配該組織的財產。前款規定的非營利組織的認定管理辦法由國務院財政、稅務主管部門會同國務院有關部門制定。
特別提醒大家注意的是：非營利組織的收入並非全部免企業所得稅！非營利組織的收入並非全部免企業所得稅！
《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十五條規定：“企業所得稅法第二十六條第(四)項所稱符合條件的非營利組織的收入，不包括非營利組織從事營利性活動取得的收入，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。”
再提醒大家注意：“營利組織形態的養老機構都需要交企業所得稅”，這個說法是不準確的！
正確、完整的表述是“公司形態的養老機構都需要交企業所得稅”。為什麼呢？因為營利組織形態除了具有獨立人格、獨立財產、能獨立承擔責任的公司之外，還包括了合夥企業，而在我國目前的所得稅體制中，合夥企業不需要繳納企業所得稅，而是由合夥人承擔個人所得稅的納稅義務。
當然，國家為了鼓勵養老機構的發展，對於公司形態的養老機構也提供了稅收優惠，最典型的就是小型微利企業的所得稅優惠。
其他老年服務機構符合小微企業條件的，其取得的養老服務收入可享受減徵企業所得稅優惠。
《財政部稅務總局關於實施小微企業普惠性稅收減免政策的通知》（財稅〔2019〕13號）規定：符合小微企業條件的，其取得的收入應納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅；對年應納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業所得稅。執行時間為2019年1月1日至2021年12月31日。
前款所稱小型微利企業，是指從事國家非限制和禁止行業，並符合下列條件的企業：
（一）工業企業，年度應納稅所得額不超過50萬元，從業人數不超過100人，資產總額不超過3000萬元；
（二）其他企業，年度應納稅所得額不超過50萬元，從業人數不超過80人，資產總額不超過1000萬元。”
值得一提的是，不論是查賬徵收方式的小微企業，還是核定徵收方式的小微企業，均可享受上述優惠政策。
這是現行的小微企業認定標準，涵蓋的範圍還是很大的，所以如果您的企業符合這些條件，別忘了申請小微企業的認定！
3.房產稅、城鎮土地使用稅和車船使用稅
非營利性養老服務機構免徵房產稅、城鎮土地使用稅和車船使用稅。
《財政部國家稅務總局關於對老年服務機構有關稅收政策問題的通知》（財稅〔2000〕97號）第一條規定，“暫免徵收企業所得稅，以及老年服務機構自用的房產、土地、車船的房產稅、城鎮土地使用稅、車船使用稅。”本通知所稱老年服務機構，是指專門為老年人提供生活照料、文化、護理、健身等多方面服務的福利性、非營利性的機構，主要包括：老年社會福利院、敬老院（養老院）、老年服務中心、老年公寓（含老年護理院、康復中心、託老所）等。”
4.耕地佔用稅
養老服務機構佔用耕地免徵耕地佔用稅。
《中華人民共和國耕地佔用稅暫行條例》（國務院令第511號）第八條第二項規定，“第八條，下列情形免徵耕地佔用稅：（一）......（二)學校、幼兒園、養老院、醫院佔用耕地。”
5.捐贈人所得稅
捐贈人所得稅稅前扣除的優惠。
捐贈單位和個人通過規定渠道向養老服務機構捐贈，在個人所得稅稅前准予全額扣除；按年度會計利潤12%的限額在企業所得稅稅前扣除，超過年度利潤總額12%的部分，准予結轉以後三年內在計算應納稅所得額時扣除。
政策依據：《財政部國家稅務總局關於對老年服務機構有關稅收政策問題的通知》（財稅[2000]97號）第二條規定，“二、對企事業單位、社會團體和個人等社會力量，通過非營利性的社會團體和政府部門向福利性、非營利性的老年服務機構的捐贈，在繳納企業所得稅和個人所得稅前准予全額扣除。”
《財政部、國家稅務總局關於企業所得稅若干優惠政策的通知》（財稅[2008]1號）第三條規定，“三、關於其他有關行業、企業的優惠政策：為保證部分行業、企業稅收優惠政策執行的連續性，對原有關就業再就業，奧運會和世博會，社會公益，債轉股、清產核資、重組、改制、轉制等企業改革，涉農和國家儲備，其他單項優惠政策共6類定期企業所得稅優惠政策（見附件），自2008年1月1日起，繼續按原優惠政策規定的辦法和時間執行到期。”
該文件在企業所得稅實施後對若干稅收優惠准予政策延續，但沒有提及捐贈單位通過規定渠道向養老服務機構捐贈，可以在企業所得稅稅前全額扣除政策准予延續。
《全國人民代表大會常務委員會關於修改〈中華人民共和國企業所得稅法〉的決定》（中華人民共和國主席令第六十四號）規定，“將第九條修改為：企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，准予在計算應納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，准予結轉以後三年內在計算應納稅所得額時扣除”（本決定自公佈之日2017年2月24日起施行）。
PART 2
“營”“非”機構稅收差異
直接看錶：
通過以上對比可以看出，二者雖然在四稅上只有增值稅同是免稅，其他營利性均為徵收，但實際運營中稅收差異並不大：
一是多數養老機構為租賃物業，房地產與土地使用稅為產權擁有者交稅；
二是由於養老機構運營的微利性，企業所得稅在實際運營中少之又少；而免徵增值稅是最重要的一項稅（增值稅附帶城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加），因此，如何辦理免稅備案尤為重要。
PART 3
養老機構納稅申報流程
（一）養老機構月度納稅申報
月度納稅申報包括增值稅、個人所得稅、城市維護建設稅、印花稅、教育費附加、地方教育費附加、工會經費、水利建設基金、殘疾人就業保障金9種稅費的申報，並且均要求在納稅申報期（每月1-15日，如若15日是週末順延）完成。（增值稅小規模納稅人，增值稅是按季度申報的）
具體的申報實務流程如下：
1、增值稅納稅申報
1.1選定當地國稅局認可的申報方式（湖南國稅為愛博克公司的ABC4000電子申報繳稅軟件）填報增值稅納稅申報表進行申報繳稅（2018年版本）；
1.2養老機構增值稅申報的依據為上月開票軟件里正常開票的不含稅金額；
1.3因養老機構提供的養老服務減免增值稅（辦理減免備案的前提下），故在填報增值稅申報表時要注意免稅銷售額與當月開票的不含稅金額進行匹配。
2、地稅通用申報表的申報
2.1地稅通用申報表包括：城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加、工會經費、水利建設基金申報5種稅費，在申報繳稅時可以同時填報計稅依據後一起申報，各稅費的計稅依據和稅率如下所述：
養老機構的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加的計稅依據均為當月實際繳納的增值稅稅額，故養老機構減免增值稅也同樣減免了當月的城市維護建設稅、教育費附加、地方教育費附加。需要注意的是，減免同樣要做零申報，需要有申報記錄。
2.2工會經費的計稅依據為當月應付職工薪酬的2%，但是辦理了工會備案或加入了當地工會備案的均可以減按應付職工薪酬的8‰進行申報。
水利建設基金的計稅依據為當月收入的0.6‰。
3、印花稅的申報納稅
印花稅的稅目稅率表比較複雜，養老機構的印花稅繳納主要包括銷售合同金額的0.3‰和按營業賬簿貼花繳納的印花稅。
4、殘疾人就業保障金的申報繳納
用人單位安排殘疾人就業的比例不得低於本單位在職職工總數的1.5%。具體比例由各省、自治區、直轄市人民政府根據本地區的實際情況規定。（北京為1.7%，上海為1.6%）
用人單位安排殘疾人就業達不到所在地省、自治區、直轄市人民政府規定比例的，應當繳納殘保金具體的計算公式如下：
應繳納的保障金=(單位上年度在職職工總數×1．5%－已安排殘疾職工人數)×本地區上年度職工年平均工資
殘保金的申報納稅按月進行申報納稅，年度彙算清繳。
5、個人所得稅的申報交納
我國現行的7級個人所得稅稅率表如下表所示：
本表中應納稅所得額，是指每月收入金額－各項社會保險金（五險一金）－起徵點3500元（外籍為4800元）的餘額。
5.1個人所得稅要求全員全額申報，國地稅聯查會對本企業年度申報的個人所得稅工資薪金和企業所得稅年度納稅申報表中的工資支出進行匹配核查，如若少申報應納稅所得額，將要求進行整改補報。
5.2另外值得注意的是年終獎的個稅納稅申報，養老機構發放年終獎的當月要把年終獎併入當月的職工薪酬一併申報個人所得稅，會計人員要事先了解當地稅務局對年終獎個稅的計算方法，這樣在計算員工工資、扣繳個人所得稅時計算口徑統一一致，不讓多代扣代繳或少代扣代繳的個稅的情況發生。
6、財務報表申報
養老機構每月均要求在國稅或地稅（二者選一即可）申報當月的財務報表，包括資產負債表，業務活動表及現金流量表，月底之前完成即可。
7、養老機構在進行月度申報時值得注意的是，一般性的政府基金都有針對性的減免，養老機構可以根據實際情況找準政策依據在稅務局進行備案申請減免。
（二）養老機構季度納稅申報：
養老機構的季度納稅申報包括企業所得稅季度申報和增值稅小規模納稅人的增值稅季報，季報要求在季度終了後的納稅申報期完成，即4月、7月、10月、次年1月的1-15日。
如同所有的工商企業一樣，養老機構的企業所得稅季報要求按季度預繳企業所得稅，並進行年度企業所得稅彙算清繳。
養老機構增值稅小規模納稅人的增值稅季報也如其他工商企業一樣，按實填報開票及未開票收入。
（三）養老機構年度納稅申報：
養老機構的年度納稅申報包括：財務報表年報、企業所得稅年報、地稅稅費彙算清繳申報，養老機構的年度納稅申報要求每年4月30日之前完成自查自報，每年5月31日之前完成彙算清繳。
養老機構的月度、季度、年度納稅申報各報表之間環環相扣，有著內在的邏輯關係，故養老機構會計從業人員在納稅申報時要對機構收入、支出、利潤有著總體的認識與研究，不應孤立看待各個申報表。
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