案例

2016年，朝陽區地稅局成功發現朝陽區某企業通過在避稅地設立外國公司轉移利潤的案例，並對其開展反避稅調查。

朝陽區地稅局深入核查發現，第一筆交易真實時間為2015年4月28日，香港H有限公司與維爾京B公司簽訂協議，轉讓維爾京B公司80%股權，協議約定轉讓價格為2.65億人民幣（分三次支付，第一次支付人民幣1.5億元人民幣）。

第二筆交易真實時間為2015年5月5日，北京A公司原股東與香港S公司簽訂股權轉讓協議，以人民幣2105.84萬元為交易對價，轉讓A公司100%股權，個人股東已在朝陽區地稅局繳納個稅。

對兩筆交易進一步深入核查發現，維爾京B公司通過其他幾家設立在避稅地的公司間接持有香港S公司100%股權，而經過第二筆交易後，維爾京B公司實際間接持有北京A公司100%股權。維爾京B公司唯一控股股東徐某，正是A公司原控股股東Y某的妻子。根據稅務總局《特別納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發〔2009〕2號）中對關聯關係的認定，A公司與香港S公司實際為關聯公司，第二筆股權轉讓交易實際為關聯方之間的交易。第一筆交易為非關聯方交易，交易價格具有一定參考價值。

朝陽區地稅局發現，兩次交易的實際標的均為A 公司，且對比第一筆交易，第二次交易價格明顯偏低。A公司原股東Y某及其妻子X某，可能通過在維爾京設立受控外國公司B公司，間接轉讓A公司股權，並將股權轉讓利潤留在B公司。而根據稅務機關調查發現，第一筆轉讓款中的1.5億元，已經以借款方式轉入Y某的個人賬戶。朝陽地稅局認為，應該參考第一次交易價格，對A公司第二次股權轉讓價格進行調整。目前朝陽區地稅局正在與A公司、Y某等進行約談。

案例分析

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關聯交易因為存在著利益一致性，雙方對於交易價格的確定往往都會偏離市場價值，尤其是在跨境的關聯交易中，交易各方往往選擇將交易利潤留在稅負率更低的國家或者地區，這種利用關聯交易轉移利潤的方式就叫做轉讓定價。

很多時候，為了達到逃避稅的目的往往故意設立離岸公司，增加交易環節，從而將利潤轉移到低稅率的國家或地區。例如，中國的很多外貿企業通常會在香港或者其他低稅率國家設立一家企業，將本來由中國直接出口的貨物先以低價銷售給香港公司（國內企業留存利潤少，稅負少），再由香港公司以市場價格銷售給國外客戶（香港企業的留存利潤高，稅負低），這也是最常見的轉讓定價安排。

2

轉讓定價作為一種最常見的逃避稅方式，在企業所得稅法中有著詳細的反規避條款，但是在新個稅法實施前，在個人所得稅領域卻完全空白。

3

以上案例中，朝陽區地稅局對關聯交易認定的依據是稅務總局《特別納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發〔2009〕2號）文件，該文第一條明確規定，該文件是依據 《中華人民共和國企業所得稅法》、《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》的有關規定製定的，也就是說其實該文件調節的是企業所得稅的問題。因此，以上案例中依據該文件來徵收個人所得稅是牽強的。

4

以上案例中，朝陽地稅認定：A公司與香港S公司實際為關聯公司，但是實際上的交易雙方並非A公司與香港S公司，而是A公司的股東Y與香港S公司，因此，在新個稅法生效前，以上案例中稅務局的處理並沒有明確的法律依據。

5

新個稅法生效後，依據第八條第（一）項，及新個稅法實施條例修訂草案徵求意見稿中關於關聯關係的認定，可以直接把A公司的股東Y與香港S公司認定為關聯方，從而認定第二筆交易為關聯交易，並進行納稅調整。

6

正式公佈新個稅法實施條例修訂案中，刪除了草案徵求意見稿中關於新個稅法第八條反避稅條款中相關概念的解釋，經筆者與總局法規司負責新個稅法及實施條例起草工作的人員確認，以上內容的刪除並非是內容本身有問題，可能日後會單獨發文明確相關概念的含義，但也是會沿用實施條例草案徵求意見稿中的內容。以上內容是基於企業所得稅反避稅的經驗總結，即使沒有落實到實施條例中，也是相關概念的當然解釋。

7

新個稅法首次在個稅領域引入了反避稅條款，為打擊個人利用關聯交易轉讓定價的逃避稅行為提供了明確的法律依據。

8

在CRS的機制下，如果X女士是中國的稅收居民身份，且其收取股權轉讓款的金融機構與中國建立了信息交換關係且被激活，則X女士收到股權轉讓款的信息就會在次年直接交換給中國政府，中國稅務機關就可以依法對其徵稅。

9

在CRS的機制下，如果香港的S公司屬於殼公司，其在參與CRS的國家或地區金融機構開立有賬戶的話，S公司就會被作為消極非金融機構，由金融機構穿透識別到該公司的實際控制人X女士，那麼S公司的金融賬戶信息申報時，都會把X女士作為實際控制人申報給其稅務局民身份所在國，該國將取得X女士實際控制的消極非公司金融賬戶變動信息。這種信息透明將為國際間反避稅工作提供重要依據。

結論

新個稅法的修訂，為打擊大量的個人利用關聯交易轉讓定價的逃避稅行為提供了法律依據。同時，CRS下信息交換的開始，大量的個人境外金融賬戶信息的取得也會為稅務機關反避稅的工作提供翔實的線索。

在今年開始的新個稅法背景下，一定會產生大量的個稅關聯交易反避稅案例。所以，相關的交易架構需要提前進行規劃，以避免相關涉稅風險。

新法規定

根據新個人所得稅法：

第八條有下列情形之一的，稅務機關有權按照合理方法進行納稅調整：

（一）個人與其關聯方之間的業務往來不符合獨立交易原則而減少本人或者其關聯方應納稅額，且無正當理由；

（二）居民個人控制的，或者居民個人和居民企業共同控制的設立在實際稅負明顯偏低的國家（地區）的企業，無合理經營需要，對應當歸屬於居民個人的利潤不作分配或者減少分配；

（三）個人實施其他不具有合理商業目的的安排而獲取不當稅收利益。

稅務機關依照前款規定作出納稅調整，需要補徵稅款的，應當補徵稅款，並依法加收利息。

根據新個人所得稅法實施條例修訂草案徵求意見稿

第二十五條 個人所得稅法第八條第一款第一項所稱關聯方，是指與個人有下列關聯關係之一的個人、企業或者其他經濟組織：

（一）夫妻、直系血親、兄弟姐妹，以及其他撫養、贍養、扶養關係。

（二）資金、經營、購銷等方面的直接或者間接控制關係。

（三）其他經濟利益關係。

個人之間有前款第一項關聯關係的，其中一方個人與企業或者其他組織存在前款第二項和第三項關聯關係的，另一方個人與該企業或者其他組織構成關聯方。

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